Nowość 0112-KDIL1-1.4012.99.2024.2.HW

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z wywozem nieczystości płynnych za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, opartego na kryterium ilościowym. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 9 kwietnia 2024 r. (wpływ 9 kwietnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (...) świadczy usługi związane z odprowadzaniem ścieków. Część Gminy objęta jest systemem kanalizacji sanitarnej. Z posesji nieobjętych systemem kanalizacji sanitarnej nieczystości płynne odbierane są za pomocą ciągnika rolniczego i wozów asenizacyjnych. Odebrane nieczystości dostarczane są do oczyszczalni ścieków stanowiącej własność Gminy (...).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm.), zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, co wynika z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym.

W związku z odbiorem nieczystości płynnych z posesji, nieobjętych systemem kanalizacji sanitarnej, Gmina ponosi szereg wydatków, tj. w szczególności wydatki na zakup paliwa do ciągnika, utrzymanie ciągnika i beczek (m.in. przegląd techniczny, naprawy, wymiana części zamiennych). Faktury dokumentujące ww. wydatki są wystawiane na Gminę (...). Gmina (...) jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Do października 2023 r. towary i usługi związane z odbiorem nieczystości płynnych za pomocą ciągnika i wozów asenizacyjnych wykorzystywane były wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina miała prawo do odliczania 100% podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane ze świadczeniem usług wywozu nieczystości płynnych (zakup paliwa do ciągnika, naprawy, zakup części zamiennych) na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia (...) marca 2018 r. znak: (...)).

Od października 2023 r. Gmina zaczęła sporadycznie odbierać nieczystości płynne ze zbiornika przy nowo wybudowanym budynku stanowiącym własność Gminy.

W związku ze zmianą przeznaczenia towarów i usług związanych z odbiorem nieczystości płynnych za pomocą ciągnika i wozów asenizacyjnych, które zaczęły być wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów oraz do czynności niepodlegających podatkowi, Gmina zaczęła dokonywać odliczeń podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z odbiorem nieczystości płynnych za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.) opartego na kryterium ilościowym.

Gmina wybierając metodę opartą na kryterium ilościowym skorzystała z uprawnienia wynikającego z art. 86 ust. 2h ustawy o podatku VAT. W myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Ponadto Gmina oparła swoje stanowisko na indywidualnej Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, jaką otrzymała dnia (...) listopada 2023 r. znak: (...) dotyczącej odliczania podatku naliczonego od wydatków związanych z prowadzoną gospodarką wodno-kanalizacyjną za pomocą sposobu określenia proporcji opartego na kryterium ilościowym.

Gmina (...) za wywóz nieczystości płynnych wystawia mieszkańcom (dalej jako "Odbiorcy zewnętrzni") faktury VAT. Dochody z tytułu wywozu nieczystości płynnych stanowią dochód Gminy (...). Gmina (...) nie korzysta w tym zakresie z pomocy (pośrednictwa) jednostki budżetowej, zakładu budżetowego ani żadnego innego podmiotu. Gmina (dalej jako "Odbiorca wewnętrzny"), w celu udokumentowania ilości wywiezionych nieczystości z budynku stanowiącego jej własność wystawia noty księgowe, jako świadczenie niepodlegające podatkowi VAT.

Wywóz nieczystości płynnych odbywa się wozami asenizacyjnymi o pojemności 3,3 m³ oraz o pojemności 5,0 m³. Cena za wywóz nieczystości jest niezależna od pojemności nieczystości w wozie asenizacyjnym. Zakłada się że wóz asenizacyjny jest zapełniony w całości, tj. 3,3 m³ lub 5 m³. Udział ilości wywiezionych nieczystości płynnych z budynku będącego własnością Gminy w całości wywiezionych nieczystości płynnych jest znikomy. Z dokonanej analizy wynika że, wielkość obrotu ustalonego o faktyczną ilość wywiezionych nieczystości płynnych ze zbiorników bezodpływowych w roku 2023 wyniosła (...) m³, w tym: wykorzystanego do działalności gospodarczej (...) m³ oraz do działalności inna niż gospodarcza (...) m³ (gdyby budynek funkcjonował przez cały rok około (...) m³ - (...) m³).

Gmina nie dokonuje odliczeń podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z wywozem nieczystości płynnych za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), gdyż, zdaniem Gminy, skalkulowany w oparciu o przepisy Rozporządzenia prewspółczynnik VAT nie odzwierciedla specyfiki wykonywanej przez Gminę działalności związanej z wywozem nieczystości płynnych, która w przeważającym zakresie dotyczy czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z tym dokonuje odliczeń podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z wywozem nieczystości płynnych za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.) opartego na kryterium ilościowym.

Proporcja ta jest ustalana jako roczna ilość wywiezionych nieczystości płynnych (parametr mierzony w metrach sześciennych) od Odbiorców zewnętrznych w łącznej rocznej ilości wywiezionych nieczystości płynnych od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych (dalej: metoda ilościowa).

Prewspółczynnik według metody ilościowej przedstawia się w następujący sposób:

X= A/B * 100

gdzie:

X - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliżej liczby całkowitej,

A - roczna ilość wywiezionych nieczystości płynnych (m³) wykorzystywana do działalności gospodarczej (tj. od Odbiorców zewnętrznych)

B - roczna ilość wywiezionych nieczystości płynnych (m³) wykorzystywana do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza (tj. od Obiorców zewnętrznych i wewnętrznych).

Przy obliczaniu proponowanego prewspółczynnika, opartego na metodzie ilościowej - wielkość obrotu ustalana jest w oparciu o faktyczną ilość wywiezionych nieczystości płynnych. Zgodnie z Zarządzeniem Nr (...) Burmistrza (...) z 1 kwietnia 2021 r. w sprawie ustalenia stawki opłaty za wywóz nieczystości płynnych ze zbiorników bezodpływowych z terenu Gminy (...) ustala się przy założeniu, że wóz asenizacyjny o pojemności 3,3 m³ i 5,00 m³ jest zawsze pełny. Z dokonanej analizy wynika, że opodatkowana ilość wywiezionych nieczystości płynnych, tj. proponowany prewspółczynnik metrażowy wynosi około 98% - 99%. Po zakończeniu roku 2024, gdy dane dotyczące wywozu z budynku stanowiącego własności gminy (sprzedaż niepodlegająca podatkowi VAT) będą zliczone z pełnego roku, wyliczony zostanie dokładny prewspółczynnik ilościowy i zostanie dokonana odpowiednia korekta odliczonego podatku VAT. Dane uwzględnione w wyliczeniu tego prewspółczynnika dotyczą tylko działalności związanej z wywozem nieczystości płynnych. Ciągnik i wozy asenizacyjne wykorzystywane są przez Gminę wyłącznie do wywozu nieczystości płynnych (tzn. nie są wykorzystywane w żadnym innym celu).

W związku z tym, metoda opierająca się na obliczeniu rzeczywistego wykorzystania ciągnika i wozów asenizacyjnych na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne wykorzystanie dla celów statutowych Gminy), najdokładniej odzwierciedla zakres ich wykorzystania. Nie ma innych bardziej miarodajnych danych pozwalających wyliczyć, jaka część działalności związanej z wywozem nieczystości płynnych stanowi działalność gospodarczą. A zatem, pomiar ilości wywiezionych nieczystości płynnych prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności związanych z działalnością gospodarczą i do czynności związanych z działalnością inną niż gospodarcza. W związku z tym, zapewnia również dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w tej części, która jest proporcjonalnie związana z czynnościami opodatkowanymi (realizowanymi przez Gminę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).

Prewspółczynnik liczony wg Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999) w roku 2024 wynosi zaledwie 7%. Prewspółczynnik liczony metodą wg rozporządzenia uwzględnia dane finansowe jednostki, która oprócz działalności związanej z wywozem nieczystości płynnych, wlicza również działalność własną gminy niestanowiącą działalności gospodarczej. Natomiast właśnie w ramach działalności w zakresie wywozu nieczystości płynnych działalność inna niż działalność gospodarcza jest znikoma. A zatem zastosowanie prewspółczynnika liczonego metodą z rozporządzenia prowadzi do znacznego zaburzenia proporcji pomiędzy związkiem zakupu towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia usług wywozu nieczystości płynnych, a wysokością podatku do odliczenia. Taka sytuacja może spowodować, że odliczenie podatku naliczonego będzie nieadekwatne i niezgodne z rzeczywistością. Proponowany we wniosku sposób obliczenia proporcji, za pomocą którego Gmina dokonuje odliczenia części podatku naliczonego, zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Ponadto proponowany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym Gmina uważa, że zaproponowana metoda będzie bardziej reprezentatywnym sposobem liczenia proporcji.

Uzupełnienie opisu sprawy

1. Gmina ponosi następujące wydatki związane z wywozem nieczystości płynnych: zakup paliwa do ciągnika, zakup części zamiennych do ciągnika oraz wozu asenizacyjnego, wydatki na naprawy ciągnika oraz wozu asenizacyjnego, przegląd techniczny ciągnika oraz ubezpieczenie.

2. Działalność wywozu nieczystości płynnych jest wydzielona z działalności Gminy. Działalność ta jest podzielona na 4 grupy w zależności od odległości (miejscowości bliżej położone od oczyszczalni oraz dalej) oraz pojemności wozu asenizacyjnego:

1) Grupa I obejmuje miejscowości - (...) - wywóz wozem asenizacyjnym o pojemności 3,3 m³. W programie służącym do wstawiania faktur i not księgowych stosuje się indeks 02, nazwa indeksu - "Wywóz nieczystości gr. I".

2) Grupa II obejmuje miejscowości - (...) - wywóz wozem asenizacyjnym o pojemności 3,3 m³. W programie służącym do wstawiania faktur i not księgowych stosuje się indeks 03, nazwa indeksu -"Wywóz nieczystości gr. II".

3) Grupa III obejmuje miejscowości - (...) - wywóz wozem asenizacyjnym o pojemności 5,0 m³. W programie służącym do wstawiania faktur i not księgowych stosuje się indeks 18, nazwa indeksu - "Wywóz nieczystości gr. III".

4) Grupa IV obejmuje miejscowości - (...) - wywóz wozem asenizacyjnym o pojemności 5,0 m³. W programie służącym do wstawiania faktur i not księgowych stosuje się indeks 19, nazwa indeksu - "Wywóz nieczystości gr. IV".

3. Możliwe jest przypisanie wydatków związanych z wywozem nieczystości płynnych do ww. działalności.

4. Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków poniesionych w związku z wywozem nieczystości płynnych zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT), w całości do celów działalności.

5. Gmina posiada dwa wozy asenizacyjne o pojemności: jeden 3,3 m³ a drugi o pojemności 5 m³. Jeden wóz asenizacyjny o pojemności 5 m³ wyposażony jest we wziernik (okienko rewizyjne) drugi wyposażony we wskaźnik poziomu cieczy. Oba systemy wskazują na bieżąco zapełnienie ściekami wozu asenizacyjnego, więc pracownik na bieżąco monitoruje poziom ścieków w wozie asenizacyjnym. Taki schemat monitorowania ilości ścieków w wozie asenizacyjnym obowiązuje na wszystkich posesjach, z których odbierane są ścieki dowożone z Gminy (...).

6. Urządzenia pomiarowe, przy użyciu których dokonują Państwo pomiaru odbioru ścieków za pomocą ciągnika rolniczego i wozu asenizacyjnego umożliwiają dokładny pomiar odbioru ścieków z poszczególnych posesji. Należy również dodać, że wóz asenizacyjny o pojemności 5 m³ jest nowy został zakupiony w 2021 r., drugi wóz asenizacyjny o pojemności 3,3 m³ jest na bieżąco konserwowany.

7. Zasadą przyjętą do wywozu nieczystości płynnych od mieszkańców z terenu Gminy (...) jest wywożenie jednego wozu asenizacyjnego lub jego wielokrotności, w zależności od pojemności szamba z jednej posesji. Oznacza to, że nie łączą Państwo do jednego wozu asenizacyjnego nieczystości płynnych np. z dwóch lub więcej posesji i tym samym nie ma problemu z pomiarem ilości odebranych ścieków z poszczególnych posesji.

8. Za każdym razem wóz asenizacyjny jest pełny, widzą Państwo to po wskazaniach wziernika lub wskaźnika poziomu cieczy w wozie asenizacyjnym, mają też Państwo zamontowany przepływomierz na stacji zlewnej.

9. Gmina od roku 2024 dokonuje odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków na działalność wodno-kanalizacyjną za pomocą prewspółczynnika liczonego według metody ilościowej, odrębnie liczonego dla działalności wodnej i odrębnie dla działalności kanalizacyjnej.

10. Obliczając po raz pierwszy na rok 2024 prognozowany prewspółczynnik według metody metrażowej Gmina nie uwzględniła wywozu nieczystości płynnych, gdyż wywóz nieczystości płynnych został uznany jako odrębna działalność gospodarcza. Jednak po ponownym przeanalizowaniu sytuacji należy zauważyć, że wywóz nieczystości płynnych jest odrębną działalnością w części dotyczącej odbioru nieczystości od mieszkańców oraz z budynku należącego do Gminy do czasu dostarczenia tych nieczystości do oczyszczalni ścieków (wydatki na zakup paliwa oraz wydatki związane z eksploatacją ciągnika i wozów asenizacyjnych). Nieczystości płynne dostarczone za pomocą ciągnika i wozów asenizacyjnych do oczyszczalni ścieków podlegają oczyszczeniu tak jak ścieki doprowadzone przez sieć kanalizacyjną. A tym samym wydatki związane z oczyszczaniem ścieków i eksploatacją oczyszczalni ścieków dotyczą również nieczystości płynnych. Reasumując Gmina obliczając współczynnik metrażowy dla działalności kanalizacyjnej powinna uwzględnić również wywóz nieczystości płynnych.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku podatnicy mają obowiązek obliczenia rzeczywistej struktury obrotów dla tego roku i na tej podstawie dokonania rocznej korekty podatku odliczonego. W związku z powyższym, po zakończeniu roku 2024 Gmina obliczając rzeczywistą strukturę obrotów, tj. ilość odebranych ścieków wliczy wywóz nieczystości płynnych. Dla porównania prewspółczynnik wyliczony na 2024 rok bez wywozu nieczystości płynnych wyniósł 91%, a po wliczeniu nieczystości płynnych wyniósłby 92%.

11. Prewspółczynnik obliczony według metody ilościowej dla działalności kanalizacyjnej dotyczy odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z utrzymaniem infrastruktury kanalizacyjnej i oczyszczaniem ścieków, m.in. zakup energii elektrycznej, zakup urządzeń i części zamiennych na oczyszczalnię, remonty, naprawy, zakup usług - przeglądy urządzeń na oczyszczalni, monitoring oczyszczalni, wywóz osadu z oczyszczali, opłaty za badania ścieków.

Zaproponowana proporcja oparta na ilości wywiezionych nieczystości płynnych będzie zastosowana do odliczenia podatku naliczonego od wydatków stricte związanych z wywozem nieczystości płynnych, tj. zakup paliwa do ciągnika, zakup części zamiennych do ciągnika oraz wozu asenizacyjnego, wydatki na naprawy ciągnika oraz wozu asenizacyjnego, przegląd techniczny ciągnika. W związku z powyższym zaproponowana proporcja będzie bardziej reprezentatywna i będzie bardziej odpowiadać specyfice wykonywania działalności z tytułu wywozu nieczystości płynnych.

12. Analiza porównawcza na podstawie danych za 2023 rok dla prewspółczynnika wyliczonego dla działalności kanalizacyjnej oraz proponowanej we wniosku proporcji:

- prewspółczynnik dla działalności kanalizacyjnej - 90,96%,

- prewspółczynnik dla wywozu nieczystości płynnych - 99,37% (z tym, że ilość wywiezionych nieczystości płynnych wykorzystywana do działalności innej niż gospodarcza liczona jest od miesiąca października 2023 r., tj. od miesiąca, w którym został oddany do użytkowania budynek stanowiący mienie gminne).

Pytanie

Czy Gmina ma prawo do odliczania podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z wywozem nieczystości płynnych za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT według metody ilościowej?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina ma prawo do odliczania podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z wywozem nieczystości płynnych za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, opartego na metodzie ilościowej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie ust. 2b tego przepisu, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. Zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2. Obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca - mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika - nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Innymi słowy, wybór metody kalkulacji został pozostawiony podatnikowi. Co oczywiste, nie oznacza to dowolności w odliczeniu. Metoda ustalenia prewspółczynnika musi bowiem odpowiadać kryteriom przewidzianym w art. 86 ust. 2a-2b ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji. Gmina korzystając z uprawnienia art. 86 ust. 2h chce zastosować bardziej reprezentatywny sposób liczenia proporcji oparty na kryterium ilościowym wg poniższego wzoru:

Prewspółczynnik według metody ilościowej przedstawia się w następujący sposób:

X= A/B *100

gdzie:

X - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliżej liczby całkowitej,

A - roczna ilość wywiezionych nieczystości płynnych (m³) wykorzystywana do działalności gospodarczej (tj. od Odbiorców zewnętrznych)

B - roczna ilość wywiezionych nieczystości płynnych (m³) wykorzystywana do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza (tj. od Obiorców zewnętrznych i wewnętrznych).

Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach obrazujących specyfikę działalności związanej z wywozem nieczystości płynnych i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.

Natomiast metoda obliczania proporcji przyjęta w rozporządzeniu oparta jest na określonych założeniach i uwzględnia szerszy zakres działalności Gminy, w tym również inne aspekty, które nie mają wpływu na jej działalność związaną z wywozem nieczystości płynnych. Rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych - urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności), opiera się na założeniu o zasadniczo "niegospodarczym" charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Ponadto przyjęty w rozporządzeniu wzór - zmierzający do porównania proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością dochodów wykonanych - zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania), pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki samorządu terytorialnego.

Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego).

Tymczasem w przypadku działalności związanej z wywozem nieczystości płynnych mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wywozu nieczystości płynnych jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.

Pomiar ilości wywiezionych nieczystości płynnych od poszczególnych kategorii odbiorców prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności związanych z działalnością gospodarczą i do czynności związanych z działalnością inną niż gospodarcza. Wskazana metoda pozwala na wyeliminowanie z kalkulacji prewspółczynnika czynników, które nie są związane z wykorzystaniem ich do wywozu nieczystości płynnych. Pozwala to na możliwie najdokładniejsze ustalenie faktycznego zakresu wykorzystania ciągnika i wozów asenizacyjnych do działalności gospodarczej, a więc pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku VAT. Wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji, za pomocą którego gmina zamierza dokonać odliczenia części podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z prowadzoną gospodarką wywozu nieczystości płynnych będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług

Ponadto wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji, za pomocą którego Gmina zamierza dokonać odliczenia części podatku od ponoszonych wydatków związanych z prowadzoną gospodarką wywozu nieczystości płynnych będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej "ustawą":

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby dane świadczenie było uznane za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W świetle art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z przepisu art. 86 ust. 1 wynika również, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden "całościowy" sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

W myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/D_UJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D_ujst - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu "oczyszczenie" kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter "obrotowy", polegający na ustaleniu udziału "obrotów" z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym "obrocie" z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy - przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje więc w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina świadczy usługi związane z odprowadzaniem ścieków. Część Gminy objęta jest systemem kanalizacji sanitarnej. Z posesji nieobjętych systemem kanalizacji sanitarnej nieczystości płynne odbierane są za pomocą ciągnika rolniczego i wozów asenizacyjnych. Odebrane nieczystości dostarczane są do oczyszczalni ścieków stanowiącej własność Gminy.

W związku z odbiorem nieczystości płynnych z posesji nieobjętych systemem kanalizacji sanitarnej Gmina ponosi następujące wydatki związane z wywozem nieczystości płynnych: zakup paliwa do ciągnika, zakup części zamiennych do ciągnika oraz wozu asenizacyjnego, wydatki na naprawy ciągnika oraz wozu asenizacyjnego, przegląd techniczny ciągnika oraz ubezpieczenie. Do października 2023 r. towary i usługi związane z odbiorem nieczystości płynnych za pomocą ciągnika i wozów asenizacyjnych wykorzystywane były wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina miała prawo do pełnego odliczania podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane ze świadczeniem usług wywozu nieczystości płynnych.

Od października 2023 r. Gmina zaczęła sporadycznie odbierać nieczystości płynne ze zbiornika przy nowo wybudowanym budynku stanowiącym własność Gminy.

W związku ze zmianą przeznaczenia towarów i usług związanych z odbiorem nieczystości płynnych za pomocą ciągnika i wozów asenizacyjnych, które zaczęły być wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów oraz do czynności niepodlegających podatkowi, Gmina zaczęła dokonywać odliczeń podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z odbiorem nieczystości płynnych za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, opartego na kryterium ilościowym.

Gmina wybierając metodę opartą na kryterium ilościowym skorzystała z uprawnienia wynikającego z art. 86 ust. 2h ustawy.

Gmina za wywóz nieczystości płynnych wystawia mieszkańcom (dalej jako "Odbiorcy zewnętrzni") faktury. Dochody z tytułu wywozu nieczystości płynnych stanowią dochód Gminy. Gmina nie korzysta w tym zakresie z pomocy (pośrednictwa) jednostki budżetowej, zakładu budżetowego ani żadnego innego podmiotu. Gmina, w celu udokumentowania ilości wywiezionych nieczystości z budynku stanowiącego jej własność, wystawia noty księgowe, jako świadczenie niepodlegające podatkowi VAT.

Wywóz nieczystości płynnych odbywa się wozami asenizacyjnymi o pojemności 3,3 m³ oraz o pojemności 5,0 m³. Cena za wywóz nieczystości jest niezależna od pojemności nieczystości w wozie asenizacyjnym. Zakłada się, że wóz asenizacyjny jest zapełniony w całości, tj. 3,3 m³ lub 5 m³. Udział ilości wywiezionych nieczystości płynnych z budynku będącego własnością Gminy w całości wywiezionych nieczystości płynnych jest znikomy. Z dokonanej analizy wynika, że wielkość obrotu ustalonego o faktyczną ilość wywiezionych nieczystości płynnych ze zbiorników bezodpływowych w 2023 r. wyniosła (...) m³, w tym: wykorzystanego do działalności gospodarczej (...) m³ oraz do działalności inna niż gospodarcza (...) m³ (gdyby budynek funkcjonował przez cały rok około (...) m³ - (...) m³).

Gmina nie dokonuje odliczeń podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z wywozem nieczystości płynnych za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w § 3 ust. 2 rozporządzenia, gdyż - Jej zdaniem - skalkulowany w oparciu o przepisy rozporządzenia prewspółczynnik VAT nie odzwierciedla specyfiki wykonywanej przez Gminę działalności związanej z wywozem nieczystości płynnych, która w przeważającym zakresie dotyczy czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z tym dokonuje odliczeń podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z wywozem nieczystości płynnych za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, opartego na kryterium ilościowym.

Proporcja ta jest ustalana jako roczna ilość wywiezionych nieczystości płynnych (parametr mierzony w metrach sześciennych) od Odbiorców zewnętrznych w łącznej rocznej ilości wywiezionych nieczystości płynnych od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych (dalej: metoda ilościowa).

Prewspółczynnik według metody ilościowej przedstawia się w następujący sposób:

X= A/B * 100

gdzie:

X - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczna ilość wywiezionych nieczystości płynnych (m³) wykorzystywana do działalności gospodarczej (tj. od Odbiorców zewnętrznych)

B - roczna ilość wywiezionych nieczystości płynnych (m³) wykorzystywana do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza (tj. od Obiorców zewnętrznych i wewnętrznych).

Przy obliczaniu proponowanego prewspółczynnika, opartego na metodzie ilościowej - wielkość obrotu ustalana jest w oparciu o faktyczną ilość wywiezionych nieczystości płynnych. Zgodnie z Zarządzeniem Burmistrza z 1 kwietnia 2021 r. w sprawie ustalenia stawki opłaty za wywóz nieczystości płynnych ze zbiorników bezodpływowych z terenu Gminy ustala się przy założeniu, że wóz asenizacyjny o pojemności 3,3 m³ i 5,00 m³ jest zawsze pełny. Z dokonanej analizy wynika, że opodatkowana ilość wywiezionych nieczystości płynnych, tj. proponowany prewspółczynnik metrażowy wynosi około 98% - 99%. Po zakończeniu roku 2024, gdy dane dotyczące wywozu z budynku stanowiącego własności gminy (sprzedaż niepodlegająca podatkowi VAT) będą zliczone z pełnego roku wyliczony zostanie dokładny prewspółczynnik ilościowy i zostanie dokonana odpowiednia korekta odliczonego podatku VAT. Dane uwzględnione w wyliczeniu tego prewspółczynnika dotyczą tylko działalności związanej z wywozem nieczystości płynnych. Ciągnik i wozy asenizacyjne wykorzystywane są przez Gminę wyłącznie do wywozu nieczystości płynnych (tzn. nie są wykorzystywane w żadnym innym celu).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gmina ma prawo do odliczania podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z wywozem nieczystości płynnych za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, według metody ilościowej.

Jak Państwo wskazali, Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków poniesionych w związku z wywozem nieczystości płynnych zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT), w całości do celów działalności.

W niniejszej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą, w pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2 h ustawy.

W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy. Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

* zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

* obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik jest zobowiązany do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których podatnik ten dokona wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów, w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., określił dla jednostek samorządu terytorialnego, w tym dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

W tym miejscu warto wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18, w którym NSA wskazał, że:

"Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca "podpowiedział" jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86a ust. 2c ustawy o VAT)".

Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Państwa zdaniem, metoda opierająca się na obliczeniu rzeczywistego wykorzystania ciągnika i wozów asenizacyjnych na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne wykorzystanie dla celów statutowych Gminy), najdokładniej odzwierciedla zakres ich wykorzystania. Nie ma innych bardziej miarodajnych danych pozwalających wyliczyć, jaka część działalności związanej z wywozem nieczystości płynnych stanowi działalność gospodarczą.

W związku z powyższym, uważają Państwo, że pomiar ilości wywiezionych nieczystości płynnych prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności związanych z działalnością gospodarczą i do czynności związanych z działalnością inną niż gospodarcza. W związku z tym, zapewnia również dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w tej części, która jest proporcjonalnie związana z czynnościami opodatkowanymi (realizowanymi przez Gminę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).

Prewspółczynnik liczony według rozporządzenia - jak wskazali Państwo w opisie sprawy - w 2024 r. wynosi zaledwie 7%. Prewspółczynnik liczony metodą według rozporządzenia uwzględnia dane finansowe jednostki, która oprócz działalności związanej wywozem nieczystości płynnych, wlicza również działalność własną gminy niestanowiącą działalności gospodarczej. Natomiast właśnie w ramach działalności w zakresie wywozu nieczystości płynnych działalność inna niż działalność gospodarcza jest znikoma.

Państwa zdaniem, zastosowanie zatem prewspółczynnika liczonego metodą z rozporządzenia prowadzi do znacznego zaburzenia proporcji pomiędzy związkiem zakupu towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia usług wywozu nieczystości płynnych, a wysokością podatku do odliczenia. Taka sytuacja może spowodować, że odliczenie podatku naliczonego będzie nieadekwatne i niezgodne z rzeczywistością. Proponowany we wniosku sposób obliczenia proporcji, za pomocą którego Gmina dokonuje odliczenia części podatku naliczonego zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Ponadto wskazali Państwo w opisie sprawy, że proponowany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym uważają Państwo, że zaproponowana metoda będzie bardziej reprezentatywnym sposobem liczenia proporcji.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczącej wydatków związanych z wywozem nieczystości płynnych należy stwierdzić, że metoda ta zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Stosowny pomiar opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach - tj. pojemność wozów asenizacyjnych. Przy obliczaniu proponowanego prewspółczynnika, opartego na metodzie ilościowej - wielkość obrotu ustalana jest w oparciu o faktyczną ilość wywiezionych nieczystości płynnych. Zgodnie z Zarządzeniem (...) Burmistrza (...) z 1 kwietnia 2021 r. w sprawie ustalenia stawki opłaty za wywóz nieczystości płynnych ze zbiorników bezodpływowych z terenu Gminy (...) ustala się przy założeniu, że wóz asenizacyjny o pojemności 3,3 m³ i 5,00 m³ jest zawsze pełny. Urządzenia pomiarowe, przy użyciu których dokonują Państwo pomiaru odbioru ścieków za pomocą ciągnika rolniczego i wozu asenizacyjnego umożliwiają dokładny pomiar odbioru ścieków z poszczególnych posesji. Po zakończeniu roku 2024, gdy dane dotyczące wywozu z budynku stanowiącego własność Gminy (sprzedaż niepodlegająca podatkowi VAT) będą zliczone z pełnego roku, wyliczony zostanie dokładny prewspółczynnik ilościowy i zostanie dokonana odpowiednia korekta odliczonego podatku VAT. Dane uwzględnione w wyliczeniu tego prewspółczynnika dotyczą tylko działalności związanej z wywozem nieczystości płynnych. Ciągnik i wozy asenizacyjne wykorzystywane są przez Gminę wyłącznie do wywozu nieczystości płynnych (tzn. nie są wykorzystywane w żadnym innym celu).

W związku z tym należy zgodzić się z Gminą, że metoda opierająca się na obliczeniu rzeczywistego wykorzystania ciągnika i wozów asenizacyjnych na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne wykorzystanie dla celów statutowych Gminy), najdokładniej odzwierciedla zakres ich wykorzystania.

Jak bowiem wskazała sama Gmina, nie ma innych bardziej miarodajnych danych pozwalających wyliczyć, jaka część działalności związanej z wywozem nieczystości płynnych stanowi działalność gospodarczą. A zatem, pomiar ilości wywiezionych nieczystości płynnych prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności związanych z działalnością gospodarczą i do czynności związanych z działalnością inną niż gospodarcza. W związku z tym, zapewnia również dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w tej części, która jest proporcjonalnie związana z czynnościami opodatkowanymi (realizowanymi przez Gminę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).

Tym samym, wskazany sposób kalkulacji prewspółczynnika odzwierciedla, w jakim stopniu wykorzystują Państwo poniesione wydatki związane z odbiorem nieczystości płynnych nieobjętych systemem kanalizacji sanitarnej do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza.

Zatem, są Państwo uprawnieni do odliczenia części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z odbiorem nieczystości płynnych nieobjętych systemem kanalizacji sanitarnej w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do działalności gospodarczej, z zastosowaniem klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych wywiezionych nieczystości płynnych od Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych wywiezionych nieczystości płynnych od Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych.

Podsumowując, Gmina ma prawo do odliczania podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z wywozem nieczystości płynnych, w tym konkretnym przypadku, za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, opartego na kryterium ilościowym.

Tym samym Państwa stanowisko oceniono jako prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W szczególności wydaną interpretację oparto na informacji, że: "Ciągnik i wozy asenizacyjne wykorzystywane są przez Gminę wyłącznie do wywozu nieczystości płynnych (tzn. nie są wykorzystywane w żadnym innym celu)", że "Zgodnie z Zarządzeniem Nr (...) Burmistrza (...) z 1 kwietnia 2021 r. w sprawie ustalenia stawki opłaty za wywóz nieczystości płynnych ze zbiorników bezodpływowych z terenu Gminy (...) ustala się przy założeniu, że wóz asenizacyjny o pojemności 3,3 m³ i 5,00 m³ jest zawsze pełny", " (...) urządzenia pomiarowe przy użyciu których dokonujemy pomiaru odbioru ścieków za pomocą ciągnika rolniczego i wozu asenizacyjnego umożliwiają dokładny pomiar odbioru ścieków z poszczególnych posesji", że " (...) metoda opierająca się na obliczeniu rzeczywistego wykorzystania ciągnika i wozów asenizacyjnych na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne wykorzystanie dla celów statutowych Gminy), najdokładniej odzwierciedla zakres ich wykorzystania" oraz, że " (...) pomiar ilości wywiezionych nieczystości płynnych prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności związanych z działalnością gospodarczą i do czynności związanych z działalnością inną niż gospodarcza. W związku z tym, zapewnia również dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w tej części, która jest proporcjonalnie związana z czynnościami opodatkowanymi (realizowanymi przez Gminę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej)". W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy, wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą, oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.).