0112-KDIL1-2.4012.33.2022.1.PM - VAT od sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży - w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami - nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miejska (dalej: "Gmina") jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 z późn. zm., dalej: "ustawa o samorządzie gminnym"), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Gmina planuje dokonać transakcji sprzedaży nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego, tj. Gminy, w trybie art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 r.; dalej: "ustawa o gospodarce nieruchomościami" lub "u.g.n.").

Przedmiotowa nieruchomość składa się z działki nr 1 i działki nr 5. Obie działki są zabudowane, a zabudowania stanowią odrębne od gruntów przedmioty własności użytkownika wieczystego. Ustanowienie użytkowania wieczystego na przedmiotowej nieruchomości miało miejsce w formie aktu notarialnego 17 lipca 1992 r. Okres użytkowania wieczystego został ustalony na 99 lat.

Pytanie

Czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego (ustanowionego przed 1 maja 2004 r.), w trybie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Gminy, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego (ustanowionego przed 1 maja 2004 r.), w trybie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Gminy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W konsekwencji, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wskazała Gmina w opisie zdarzenia przyszłego, zamierza ona dokonać sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego (ustanowionego przed 1 maja 2004 r.), w trybie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 u.g.n., nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Ponadto, ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa należy stwierdzić, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie użytkowania wieczystego) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również "przenieść władztwo na inny podmiot" w taki sam sposób w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

Podkreślenia wymaga fakt, iż do 30 kwietnia 2004 r., tj. w okresie obowiązywania ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu VAT. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy o VAT, tj. od 1 maja 2004 r., zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania VAT.

Oznacza to, iż ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ww. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., grunt nie był towarem i ustanowienie jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy o VAT, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności faktyczne sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia przez użytkownika prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, tj. 17 lipca 1992 r. Oznacza to, iż w sensie ekonomicznym użytkownik ten nabył już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel.

Zdaniem Gminy, sprzedaż nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, gdyż nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zatem, zdaniem Gminy, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego (ustanowionego przed 1 maja 2004 r.), w trybie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Gmina pragnie również podkreślić, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") w wyroku z dnia 25 lutego 2021 r. w sprawie C-604/19 uznał czynność przekształcenia (z mocy prawa) prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności za odrębną dostawę, którą należy traktować jako przeniesienie prawa własności do towaru w zamian za odszkodowanie z mocy prawa. W konsekwencji, od 1 stycznia 2022 r. znowelizowany został art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przeniesienia z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Tym niemniej, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze sprzedażą nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego (ustanowionego przed 1 maja 2004 r.), w trybie art. 32 u.g.n., która to czynność nie była przedmiotem ww. wyroku TSUE oraz nie dotyczy jej znowelizowany art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b) ustawy o VAT, a w konsekwencji tego typu czynność należy oceniać odmiennie z perspektywy regulacji VAT.

Końcowo, Gmina pragnie zauważyć, że organy podatkowe potwierdzają w licznych interpretacjach podatkowych wydawanych w ostatnim czasie w analogicznym stanie faktycznym, że jeżeli ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło przed 1 maja 2004 r., to sprzedaż nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego, w trybie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nie podlega opodatkowaniu VAT.

Taki pogląd wyraził przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 22 września 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.215.2021.1.ASZ, który zauważył: "(...) sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy o VAT doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego wieczystego użytkownika.

Wobec tego sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na "władztwo rzeczy", które pierwotny użytkownik wieczysty uzyskał 9 czerwca 1993 r. i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.

Więc w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zbycie prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego (ustanowionego przed 1 maja 2004 r.), w trybie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nie będzie podlegała opodatkowaniu

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W tym miejscu należy zauważyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, a nie przekazanie środków pieniężnych.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nimi jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności".

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne Kodeksu Cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Artykuł 235 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

§ 1. Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

§ 2. Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 z późn. zm.):

Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Przepis art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że:

Sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Z art. 31 ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika, że:

Oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej zabudowanej następuje z równoczesną sprzedażą położonych na tej nieruchomości budynków i innych urządzeń.

Na mocy art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

W myśl art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Stosownie do art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Jak stanowi art. 32 ust. 3 ww. ustawy:

W odniesieniu do nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste przeniesienie własności tej nieruchomości, w drodze umowy, między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego oraz między jednostkami samorządu terytorialnego może nastąpić za powiadomieniem jej użytkownika wieczystego.

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy:

Nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Zgodnie z art. 69 ww. ustawy:

Na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1-4 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami,

Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4 ww. ustawy.

Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów oddanie w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Przy czym należy podkreślić, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, od dnia 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Potwierdza to m.in. treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS 1/06, w której uznano, iż "Konsekwencją stanowiska, że oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów będzie stwierdzenie, że w przypadku gdy taka czynność nastąpiła przed dniem 1 maja 2004 r. (tj. przed tym dniem dokonano wpisu prawa użytkowania wieczystego w księdze wieczystej na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy o ustanowieniu tego prawa) nie podlega ona obecnie podatkowi od towarów i usług. (...) Wobec powyższego należy uznać, że opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) ani nie zawiera w sobie należnego podatku, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy".

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i zamierza dokonać - w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami - sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego. Nieruchomość stanowią dwie działki gruntu, natomiast znajdujące się na nich zabudowania stanowią odrębne przedmioty własności użytkownika wieczystego. Ustanowienie użytkowania wieczystego miało miejsce w roku 1992.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży - w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami - nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że - jak wskazał Wnioskodawca - zabudowania znajdujące się na nieruchomości stanowią własność użytkownika wieczystego. Przedmiotem sprzedaży będzie zatem wyłącznie prawo użytkowania wieczystego gruntu.

Uwzględniając powołane przepisy stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie użytkowania wieczystego) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również "przenieść władztwo na inny podmiot" w taki sam sposób w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

W przedmiotowej sprawie dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy, było objęcie w roku 1992 prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości przez użytkownika wieczystego. Z tą bowiem chwilą użytkownik ten otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro prawo użytkowania wieczystego ustanowiono w roku 1992, a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości gruntowej użytkownik wieczysty otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem, z chwilą ustanowienia tego prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, tj. w roku 1992.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Okoliczności faktyczne sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia przez pierwotnego użytkownika prawa wieczystego tej nieruchomości.

Jak już wcześniej wspomniano, czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego.

Wobec tego sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na "władztwo rzeczy", które użytkownik wieczysty uzyskał w roku 1992 i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.

Podsumowując, sprzedaż - w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami - nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).