Ofiarski Zbigniew, Ustawa o podatku od spadków i darowizn. Komentarz

Podatek od spadków i darowizn ma marginalne znaczenie wśród dochodów budżetów gmin o charakterze rolniczym i tylko niewiele większe w gminach o charakterze miejskim . Jednak z punktu widzenia osób fizycznych, będących jego podatnikami, obciążenie podatkiem od spadków i darowizn jest często oceniane jako wysokie. Podatek ten jest związany z obrotem majątkowym i z ekonomicznego punktu widzenia możliwe jest zakwalifikowanie go do kategorii podatków majątkowych. Jego istota ekonomiczna jest związana z przyrostem majątku podatnika, czyli wzbogaceniem się na skutek przejęcia określonych składników majątkowych pod tytułem nieodpłatnym . Znajduje to odpowiednie odzwierciedlenie w konstrukcji podatkowo-prawnego stanu faktycznego, który obejmuje nie tyle prawny akt obrotu, co raczej jego następstwo polegające na wzbogaceniu się podatnika .

W konstrukcji podatku od spadków i darowizn są zawarte takie rozwiązania, które w konkretnej sytuacji istotnie wpływają na złagodzenie ciężaru opodatkowania. Można do nich zaliczyć: wyłączenia od opodatkowania (np. nabytych w drodze spadku lub darowizny praw autorskich i praw pokrewnych, nabytych w drodze spadku środków na rachunku zmarłego członka otwartego funduszu emerytalnego), zwolnienia przedmiotowe (m.in. wkładów w rolniczej spółdzielni produkcyjnej, nabycie w drodze spadku zabytków ruchomych wpisanych do rejestru zabytków), ustalenie kwot wolnych od podatku zróżnicowanych w zależności od tego, do której grupy podatkowej zaliczono podatnika, skalę podatkową z progresywnymi stawkami podatkowymi zróżnicowaną dla poszczególnych grup podatkowych, ulgę mieszkaniową.

Mogą być stosowane różne klasyfikacje podatków. Podatek od spadków i darowizn może być klasyfikowany m.in. według kryterium opodatkowanych składników ekonomicznych jako podatek obciążający kapitał podatnika lub jego majątek nieruchomy i ruchomy; według kryteriów technicznych jako podatek osobisty, w którym współcześnie można uwzględniać sytuację rodzinną lub majątkową podatnika . Z uwagi na przyjmowaną konstrukcję podatku od spadków i darowizn może on być, i z reguły jest, w wielu systemach podatkowych wykorzystywany do realizacji funkcji kontroli przyrostu majątku, umożliwiając tym samym wgląd w sytuację finansową podatników . Omawiany podatek może stanowić swoiste uzupełnienie podatku dochodowego, poprzez objęcie nim tego dochodu, który mógłby zostać pominięty przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym .

W krajach wysoko rozwiniętych podatek ten (głównie od spadków, a w mniejszym zakresie od darowizn) charakteryzuje się wysokimi kwotami wolnymi od opodatkowania, np. we Francji 50 000 fr., w Niemczech 250 000 DEM jako koszty utrzymania współmałżonka lub 90 000 DEM jako koszty utrzymania dzieci, w zależności od ich wieku. Na tym tle konstrukcja polskiego podatku od spadków i darowizn wskazuje na stosunkowo wysokie obciążenia fiskalne. Jednak z drugiej strony wysokość stawek podatkowych jest znacznie niższa od stawek stosowanych w innych systemach. W Polsce najniższa stawka podatkowa wynosi 3%, a stawka najwyższa 20% podstawy opodatkowania w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczono podatnika. We Francji stawki podatkowe w podatku spadkowym wynoszą od 5% do 60% w zależności od wartości spadku i stopnia pokrewieństwa między spadkodawcą a spadkobiercą. W niemieckim podatku od spadków i darowizn aspekt fiskalny jest wyraźnie zaznaczony w postaci stosunkowo wysokich stawek podatkowych od 3% do 70% podstawy opodatkowania w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczono podatnika.

Obecnie obowiązująca w Polsce ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 1997 r. Nr 16, poz. 89 z późn. zm., dalej u.p.s.d) była kilkakrotnie nowelizowana. Najistotniejsze znaczenie miały dwie nowelizacje:

Kolejne nowelizacje u.p.s.d. zmierzały nie tylko do bardziej precyzyjnego określenia przedmiotu podatku i udoskonalenia metod jego wymiaru, ale również do zmniejszenia obciążeń fiskalnych z tego tytułu.