0112-KDIL3.4012.174.2024.1.AK - Wniesienie przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej jako nieobjęte VAT-em

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 5 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy wniesienia majątku do fundacji rodzinnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan AA (dalej jako: "Wnioskodawca"; "Zbywca") prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, która polega na wynajmie oraz wydzierżawianiu nieruchomości. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca prowadzi również działalność równoległą w formie spółki cywilnej. Niemniej należy ją traktować jako oddzielną od tej opisanej w niniejszym wniosku.

Zasadnicza większość czynności, które Wnioskodawca wykonuje w ramach swojej działalności gospodarczej jest opodatkowana VAT (efektywna stawka VAT - tj. czynności inne niż zwolnione). W ograniczonym zakresie Wnioskodawca wynajmuje część nieruchomości na cele mieszkaniowe (około 0,4% wszystkich przychodów z działalności gospodarczej - czynności zwolnione z VAT).

Nieruchomości te są własnością lub współwłasnością Wnioskodawcy (współwłasność w częściach ułamkowych).

Wnioskodawca rozważa wniesienie całego majątku związanego z prowadzoną przez siebie jednoosobową działalnością gospodarczą do fundacji rodzinnej - tak, aby wyposażyć tę fundację w majątek.

Wniesienie tego majątku do fundacji rodzinnej nastąpi w ramach jednorazowej czynności prawnej, którą będzie darowizna majątku dla tej fundacji.

Intencją Wnioskodawcy jest wniesienie tego majątku do fundacji, aby fundacja kontynuowała działalność gospodarczą polegającą na ich wynajmie lub wydzierżawieniu w taki sam sposób, w który dotychczas prowadził ją Wnioskodawca. Tym samym intencją Wnioskodawcy jest, aby ciągłość działalności gospodarczej była zabezpieczona, a tym samym interes sukcesorów.

Na wyżej wspomniane nieruchomości, które zostaną wniesione do fundacji rodzinnej, składają się poniżej opisane.

1) Magazyn w A.

Wnioskodawca jest właścicielem (udział 50%) gruntu (1 działka ewidencyjna), na którym znajduje się magazyn. Nieruchomość ta została nabyta dnia (...) października 2006 r. bez VAT (tj. transakcja sprzedaży tej nieruchomości podlegała zwolnieniu z VAT). W stosunku do tej nieruchomości faktyczny zarząd nad nią sprawowany jest bezpośrednio przez Wnioskodawcę i drugiego współwłaściciela, a także zawarta jest umowa o zarządzanie tą nieruchomością z podmiotem trzecim.

2) Budynek w B.

Wnioskodawca jest właścicielem gruntu wraz z budynkiem w B. Ta nieruchomość została nabyta (...) października 2005 r. bez VAT (tj. transakcja sprzedaży tej nieruchomości podlegała zwolnieniu z VAT). W stosunku do tej nieruchomości zarząd nad nią sprawowany jest bezpośrednio przez Wnioskodawcę (brak jest umowy z zewnętrznym podmiotem o zarządzanie nieruchomością).

3) Zespół budynków w C.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem (udział 50%) gruntu wraz z budynkami w C. Ta nieruchomość została nabyta dnia (...) grudnia 2015 r. bez VAT (tj. transakcja sprzedaży tej nieruchomości podlegała zwolnieniu z VAT). W stosunku do tej nieruchomości zarząd nad nią sprawowany jest przez zewnętrzny podmiot (tj. istnieje umowa o zarząd tą nieruchomością z zewnętrznym licencjonowanym zarządcą nieruchomości).

Ww. grunt to (...) wyodrębnione geodezyjnie działki (ujęte w jednej księdze wieczystej). Budynki zajmują (...) z tych działek. Jedna działka pozostaje niezabudowana (tj. nie ma na niej żadnych naniesień w postaci budynków czy budowli - w tym takich obiektów jak drogi, parkingi, infrastruktura wod-kan, czy inne).

4) Pokoje hotelowe w D.

Wnioskodawca jest właścicielem (...) lokali w budynku o charakterze hotelowym w D. Te nieruchomości zostały nabyte (...) października 2017 r., a transakcja była opodatkowana VAT. Podatek naliczony od tych nieruchomości został w całości odliczony przez Wnioskodawcę.

Pokoje w hotelach stanowią wyodrębnione nieruchomości lokalowe, które mogą być przedmiotem samodzielnego obrotu. Nieruchomości te nie są zarządzane bezpośrednio przez Wnioskodawcę. Zarządzanie tymi nieruchomościami pozostaje po stronie podmiotu odpowiedzialnego za całość budynku, w którym te lokale się znajdują (w taki sam sposób będą zarządzane nadal po wniesieniu nieruchomości do fundacji rodzinnej). Lokale te są wynajmowane z VAT (tj. wynajem tych lokali nie korzysta ze zwolnienia z VAT).

5) Apartamenty w E.

Wnioskodawca jest właścicielem (...) apartamentów (...) w budynku w E. Te nieruchomości zostały nabyte dnia (...) grudnia 2018 r. z VAT (tj. transakcja sprzedaży tych apartamentów i miejsc postojowych podlegała opodatkowaniu VAT). Podatek naliczony od tych nieruchomości został w całości odliczony przez Wnioskodawcę. Zarządzanie tymi nieruchomościami pozostaje (i będzie pozostawać po wniesieniu do fundacji) po stronie podmiotu odpowiedzialnego za całość budynku, w którym te lokale się znajdują. Lokale były i są wynajmowane z VAT (wynajem nie podlega zwolnieniu z VAT).

6) Pawilon handlowy w F.

Wnioskodawca jest właścicielem gruntu w F. oraz posadowionego na nim pawilonu handlowego. Obecnie jest on wydzierżawiony innemu podmiotowi, który prowadzi w pawilonie (...). Ta nieruchomość została nabyta dnia (...) maja 2019 r. z VAT (tj. transakcja sprzedaży tej nieruchomości była opodatkowana VAT). Podatek naliczony VAT od tej nieruchomości został w całości odliczony przez Wnioskodawcę.

Charakterystyka tej nieruchomości jest następująca:

* Ww. grunt składa się z (...) działek ewidencyjnych.

* (...) z nich są zabudowane ww. pawilonem.

* Pozostałe są działkami niezabudowanymi - tj. na wszystkich tych pozostałych działkach brak jest budynków, budowli, jak również innych obiektów jak parkingi, sieci kanalizacyjne, drogi lub inne naniesienia.

* (...) z tych pozostałych działek ma charakter rolny zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

* (...) z tych pozostałych działek nie ma charakteru rolnego, ale są to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Zarządzanie tymi nieruchomościami pozostaje (i będzie pozostawać po wniesieniu do fundacji) po stronie dzierżawcy.

W odniesieniu do wszystkich powyższych nieruchomości:

* Każda z tych nieruchomości (oprócz budynku w B.) jest aktualnie przedmiotem umowy najmu/dzierżawy pomiędzy Wnioskodawcą (występującym w charakterze wynajmującego/wydzierżawiającego) a jego kontrahentami.

* W stosunku do wszystkich powyższych nieruchomości nie zostały poniesione istotne wydatki o charakterze modernizacyjnym (brak poniesionych nakładów istotnie zwiększających wartość użytkową tych nieruchomości). Wydatki poniesione na rzecz tych nieruchomości były niewielkie (dla żadnej z nieruchomości nie przekroczyły one 30% wartości początkowej tej nieruchomości) - związane z koniecznością dokonywania pomniejszych napraw i konserwacji.

* Wnioskodawca jest stroną umowy ubezpieczenia (OC przedsiębiorcy), która dotyczy całości działalności.

* Dodatkowo, Wnioskodawca jest stroną umów ubezpieczenia odrębnych dla każdej z wymienionych nieruchomości, które obejmują ewentualną odpowiedzialność za szkody powstałe w związku z daną nieruchomością.

* W przypadku umów o media dla poszczególnych nieruchomości (woda, prąd, gaz ogrzewanie etc.) Wnioskodawca jest stroną tylko niektórych z tych umów - w pozostałych przypadkach stroną takich umów są najemcy.

* Jeżeli chodzi o umowy o ochronę obiektów, Wnioskodawca nie jest stroną takich umów, a umowy takie leżą w gestii najemców lub nie ma takich umów w ogóle.

* Wnioskodawca nie zatrudnia personelu sprzątającego ani nie jest stroną umowy z podmiotem świadczącym takie usługi. Niekiedy określone osoby pomagają doraźnie w sprzątaniu.

* Wnioskodawca nie zatrudnia (na umowę o pracę) personelu dokonującego drobnych napraw na terenach tych nieruchomości, ani nie jest stroną umowy z podmiotem świadczącym podobne usługi. W przypadku konieczności dokonania drobnych napraw lub prac modernizacyjnych Wnioskodawca zazwyczaj wykonuje je osobiście. W pozostałych wypadkach Wnioskodawca zleca takie zadania zewnętrznemu usługobiorcy doraźnie.

* Wnioskodawca nie posiada strony internetowej ani logo, które związane są z jego działalnością gospodarczą.

* Wnioskodawca jest stroną umowy leasingu samochodu osobowego, z którego korzysta w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą.

* Wnioskodawca jest stroną umowy na obsługę księgową działalności.

* Poza umową leasingu samochodu brak jest innych zobowiązań pieniężnych związanych z dotychczasową działalnością gospodarczą (poza bieżącymi, niewymagalnymi zobowiązaniami).

W odniesieniu do powyższych okoliczności oraz w związku z wniesieniem nieruchomości do fundacji należy odnotować, że:

* Zgodnie z intencją Wnioskodawcy, po wniesieniu nieruchomości do fundacji rodzinnej będzie ona kontynuowała dotychczasową działalność gospodarczą w niezmienionym kształcie i zakresie w postaci wynajmu lub wydzierżawienia ww. nieruchomości. Zamiar kontynuowania takiej działalności zostanie udokumentowany w stosownych dokumentach towarzyszących wyposażeniu fundacji w majątek.

* Kontynuowanie dotychczasowej działalności wynajmu/wydzierżawienia i zarządzania nieruchomościami po wniesieniu tychże do fundacji będzie możliwe bez konieczności nabywania dodatkowych rzeczy/składników majątku.

* Kontynuowanie działalności przez fundację nie będzie uzależnione od podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (takich jak dokonanie istotnej modernizacji, zawieranie nowych umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

* W związku z koniecznością zmiany sposobu prowadzenia księgowości (z dotychczasowej księgi przychodów i rozchodów na tzw. księgi handlowe) zmieni się treść umowy o prowadzenie księgowości. W takim wypadku po wniesieniu nieruchomości do fundacji, ta zawrze nową umowę o prowadzenie księgowości. Ta zmiana umowy podyktowana jest inną formą prawną podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a zatem koniecznością wypełniania innych (rozszerzonych) obowiązków księgowych.

* Przed dokonaniem zbycia Wnioskodawca nie planuje rozwiązania umów najmu/dzierżawy z dotychczasowymi najemcami, w konsekwencji czego fundacja stanie się stroną dotychczasowych umów.

* Prawa i obowiązki z tyt. umów o zarządzanie nieruchomościami (tam, gdzie takie umowy obowiązują) przejdą na fundację rodzinną.

* Zarządzanie faktyczne przez podmioty trzecie (tam, gdzie taka sytuacja występuje) również będzie nadal kontynuowane przez te same podmioty trzecie.

* Umowy ubezpieczenia (tam, gdzie takie umowy obowiązują) również przejdą na fundację - tam gdzie będzie to możliwe (Wnioskodawca przeanalizuje stosowne umowy oraz zaproponuje takie przeniesienie praw i obowiązków z tyt. tych umów zakładom ubezpieczeń i tam, gdzie będzie to możliwe, umowy te przejdą na fundację).

* Dotychczasowe biuro, z którego Wnioskodawca korzystał w ramach swojej działalności gospodarczej będzie również biurem, z którego będzie korzystała fundacja.

* Dotychczasowe umowy o dostawę mediów również zostaną przeniesione na fundację - jeżeli będzie to prawnie i faktycznie możliwe.

* Fundacja będzie prowadzić działalność pod dotychczasowym adresem, pod którym Wnioskodawca prowadził dotychczasową działalność.

* Sprzątanie lub naprawy nieruchomości będzie odbywało się w taki sposób w jaki dotychczas (doraźne zlecenia zasadniczo dla tych samych kontrahentów, jak dotychczas).

* Prawa i obowiązki z tyt. umowy leasingu samochodu związanego z prowadzoną działalnością zostaną prawdopodobnie przeniesione na fundację rodzinną (przy czym Wnioskodawca przed takim przeniesieniem dokona analizy, czy takie przeniesienie będzie prawnie i faktycznie możliwe oraz ekonomicznie racjonalne - wówczas decyzja co do przeniesienia będzie pozytywna).

* Sposób zarządzania wynajmem lub wydzierżawieniem nieruchomości nie zmieni się po wniesieniu do fundacji. Wniesienie majątku do fundacji odbędzie się w sposób zasadniczo "niewidoczny" dla najemców lub dzierżawców poza zmianą podmiotową po stronie wynajmującego/wydzierżawiającego. Tam, gdzie czynności zarządcze lub porządkowe wykonywał Wnioskodawca - nadal je będzie de facto wykonywał pełniąc funkcję prezesa fundacji. Tam, gdzie czynności zarządcze wykonywały podmioty trzecie zarządzające nieruchomościami - stosowne umowy przeniesione zostaną na fundację, a te podmioty nadal będą wykonywać dotychczasowe czynności.

Pytanie

Czy wniesienie majątku do fundacji rodzinnej powinno być, w świetle art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, traktowane jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa i jako takie nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, wniesienie majątku do fundacji rodzinnej powinno być, w świetle art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, traktowane jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa i jako takie nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. W art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towary zdefiniowano jako: rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Ta definicja towarów obejmuje swoim zakresem również nieruchomości, w tym grunty, budynki czy części budynków.

W art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przewidziano wyłączenie, w konsekwencji którego czynności prawne polegające na zbyciu przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części) wyłączone są z zakresu normowania ustawy o VAT, tj. takie czynności prawne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy w tym miejscu nadmienić, że treść art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie ogranicza się jedynie do sprzedaży jako formy przeniesienia własności rzeczy w myśl art. 535 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1610). Jak wskazuje T. Michalik (VAT. Komentarz, Wyd. 16, Warszawa 2021, art. 6, akapit 13) pojęcie zbycia celowo zostało zastosowane przez ustawodawcę, by swoim zakresem objęć nie tylko sprzedaż, ale również jakąkolwiek inną formę "zadysponowania" przedsiębiorstwem (lub jego zorganizowaną częścią) w taki sposób, by prowadziło to do jego zbycia. W związku z tym nie tylko sprzedaż, ale również zamiana, darowizna czy przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego traktowana jest jako zbycie, a co za tym idzie ma do niej zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 21 kwietnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP1 -1.4012.68.2022.3.MŻ).

W związku z powyższym należy ustalić, czy wniesienie opisanego majątku do fundacji rodzinnej to zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu ww. przepisów.

Uwagi wstępne

Definicja przedsiębiorstwa

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. W praktyce orzeczniczej polskich sądów administracyjnych przyjmuje się, że na potrzeby ustawy o VAT w definiowaniu pojęcia "przedsiębiorstwo" można posiłkować się definicją zawartą w przepisach prawa cywilnego. Analogiczne podejście prezentują zasadniczo również organy podatkowe.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

"Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Jak podkreśla się w orzecznictwie, taki zespół dóbr materialnych i niematerialnych należy postrzegać przede wszystkim funkcjonalnie.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

W odróżnieniu od definicji "przedsiębiorstwa", definicja zorganizowanej część przedsiębiorstwa została ujęta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Wynika z niej, że przez ZCP należy rozumieć:

"organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Inaczej mówiąc, przez ZCP należy rozumieć taki zespół składników majątku (materialnych i niematerialnych), w tym zobowiązań, które charakteryzują się dostatecznym stopniem wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego, umożliwiającym realizację określonych zadań gospodarczych. Taki zespół mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, które samodzielnie mogłoby realizować określoną działalność gospodarczą (podobnie NSA w wyroku z 21 stycznia 2020 r., sygn. I FSK 1343/17).

Ocena stanu faktycznego na podstawie stanowiska organów podatkowych - Objaśnienia Ministra Finansów

11 grudnia 2018 r. Minister Finansów wydał Objaśnienia podatkowe dot. opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej jako: "Objaśnienia"). W Objaśnieniach przede wszystkim wskazano szereg okoliczności jakie muszą wystąpić, by daną transakcję traktować jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP - a w konsekwencji by taką transakcję traktować jako niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z Objaśnieniami, w celu zakwalifikowania danej transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP należy łącznie spełnić dwa warunki:

1) Nabywca ma zamiar kontynuowania działalności dotychczas prowadzonej przez zbywcę przy pomocy składników będących przedmiotem transakcji (kryterium intencji nabywcy),

2) Istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (kryterium możliwości kontynuowania działalności).

Co istotne, momentem oceny spełnienia powyższych warunków powinien być moment przeprowadzenia transakcji.

Ad. 1. Kryterium intencji nabywcy wg Objaśnień MF

Jak podkreśla się w Objaśnieniach, przy ocenie intencji nabywcy należy brać pod uwagę całokształt okoliczności związanych z transakcją (ocenianych na moment jej zawarcia). W szczególności więc należy zwrócić uwagę na wszelkie działania nabywcy, które mogą stanowić potwierdzenie tego, że ma on zamiar kontynuować określoną działalność.

Objaśnienia wskazują:

"Zatem w celu stwierdzenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę konieczne jest istnienie dowodów potwierdzających istnienie na moment transakcji takiego zamiaru po stronie nabywcy (np. w formie korespondencji elektronicznej/mailowej)".

Zamiar kontynuowania dotychczasowej działalności Wnioskodawcy zostanie udokumentowany w stosownych dokumentach towarzyszących wyposażeniu fundacji w majątek (np. poprzez stosowne oświadczenia składane w akcie notarialnym). Ten warunek zostanie zatem spełniony.

Kolejnymi przesłankami, które zgodnie z Objaśnieniami świadczą o zamiarze kontynuowania działalności jest brak planów nabywcy w zakresie:

* zlecenia opracowania koncepcji nowego zagospodarowania nieruchomości;

* zlecenia opracowania planów architektonicznych i budowlanych dotyczących przeprowadzenia nowej inwestycji;

* zlecenia innych analiz dotyczących planowanej inwestycji (np. prawnych, podatkowych, geodezyjnych, wodnoprawnych, geologicznych, środowiskowych);

* wystąpienia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy;

* wystąpienia o zatwierdzenie projektu budowlanego i wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę.

Nowopowstała fundacja nie planuje podjęcia ww. działań. A więc spełnienie tego warunku jest spełnione i potwierdzone.

Podsumowując, wnioskować można, że, na podstawie zestawienia przesłanek wynikających z Objaśnień oraz okoliczności przeprowadzanej transakcji, kryterium zamiaru nabywcy kontynuowania działalności zostanie spełnione. To daje argumenty przemawiające za tym, że wniesienie nieruchomości do fundacji rodzinnej stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Ad. 2. Kryterium możliwości kontynuowania działalności wg Objaśnień

Kryterium to jest spełnione wg Objaśnień, gdy majątek:

"zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

* angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

* podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki".

Dalej Objaśnienia wskazują, że ocena kryterium kontynuowania działalności wymaga weryfikacji tego, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów towarzyszących transakcji sprzedaży nieruchomości (takich jak grunt, budynek, infrastruktura techniczna, prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na nabywcę z mocy prawa) dochodzi do przeniesienia na nabywcę takich elementów jak:

* prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

* umowy o zarządzanie nieruchomością;

* umowy zarządzania aktywami;

* należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Co istotne, Objaśnienia wskazują również, że omawiane kryterium nie jest spełnione, w przypadku, w którym:

"nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy".

Z drugiej strony, za umowy pozostające zasadniczo bez wpływu na ocenę ww. okoliczności w Objaśnieniach uznano umowy na dostarczanie mediów, które w praktyce w podobnych transakcjach zwykle nie są przenoszone na nabywcę nieruchomości.

Dodatkowo, za pozostające bez wpływu na ocenę czy zbycie danej nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT w omawianym kontekście w Objaśnieniach wskazano również to, czy doszło do przeniesienia elementów, które są przydatne do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę - jako przykłady wskazano tu m.in.:

* wyposażenie budynku,

* prawa i obowiązki z umów serwisowych (ochrona obiektu, sprzątanie itp.).

Tak zarysowane w Objaśnieniach drugie kryterium Wnioskodawca poniżej odnosi do stanu faktycznego.

Przedmiotem czynności prawnej będą nieruchomości komercyjne, których właścicielem (współwłaścicielem) jest Zbywca i które służą mu do prowadzenia działalności gospodarczej opierającej się na ich wynajmie.

Kontynuowanie dotychczasowej działalności wynajmu i zarządzania nieruchomościami po wniesieniu tychże do fundacji będzie możliwe bez konieczności nabywania dodatkowych rzeczy/składników majątku.

Kontynuowanie działalności przez fundację nie będzie uzależnione od podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (takich jak dokonanie istotnej modernizacji, zawieranie nowych umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przed dokonaniem zbycia, Zbywca nie planuje rozwiązania umów najmu z dotychczasowymi najemcami, w konsekwencji czego fundacja stałaby się stroną dotychczasowych umów najmu z mocy prawa.

W tych przypadkach, w których wnoszone do fundacji nieruchomości są przedmiotem umowy o zarządzanie - prawa i obowiązki z takich umów przejdą na nabywcę (fundacja stanie się stroną dotychczasowej umowy). Takie umowy nie zostaną uprzednio wypowiedziane, fundacja rodzinna nie zawrze w takich przypadkach nowych umów. Dodatkowo w odniesieniu do nieruchomości, nad którymi zarząd sprawuje bezpośrednio Zbywca - po wniesieniu ich do fundacji rodzinnej nadal Zbywca będzie sprawował nad nimi zarząd.

Dodatkowo, prawa i obowiązki również z takich umów jak umowy ubezpieczenia oraz leasingu samochodu przejdą na fundację rodzinną (nie stanie się tak wyłącznie wówczas, gdy, pomimo intencji i prób Wnioskodawcy okaże się, że przeniesienie praw i obowiązków z danej umowy nie jest prawnie lub faktycznie możliwa).

W świetle Objaśnień powyższe elementy stanu faktycznego wskazują, że nieruchomości będące przedmiotem wniesienia do fundacji rodzinnej mogą zostać uznane za przedsiębiorstwo, którego zbycie pozostaje poza zakresem ustawy o VAT (w myśl art. 6 ust. 1 tejże ustawy). W celu kontynuowania działalności fundacja rodzinna nie będzie bowiem zmuszona do podjęcia dodatkowych działań, od których taka kontynuacja byłaby zależna - przekazywany majątek będzie umożliwiał dalsze prowadzenie tej samej działalności gospodarczej, a prawa i obowiązki z dotychczasowych umów przejdą na fundację (np. umowy o zarządzanie nieruchomością).

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie dodatkowo w orzecznictwie polskich sądów, np. NSA w wyroku z dnia 12 kwietnia 2019 r., sygn. I FSK 1831/17, w którym sąd stwierdza, że jednym z argumentów decydujących o tym, że nie doszło do zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP jest fakt, że w stanie faktycznym na nabywcę nie przeniesiono szeregu umów, w tym umowy o zarządzaniu nieruchomością.

W tym zakresie więc doszłoby do takiego przeniesienia środków, które umożliwiałyby nabywcy (fundacji) prowadzenie dotychczasowej działalności Zbywcy bez znaczących modyfikacji.

Jako okoliczności wspierające wniosek o występowaniu zbycia przedsiębiorstwa (lub ZCP) jest również przeniesienie na rzecz fundacji praw i obowiązków z tyt. pozostałych umów, w tym leasingu samochodu - wydaje się, że choć w świetle Objaśnień te umowy nie są tak istotne dla oceny możliwości faktycznej kontynuowania dotychczasowej działalności, to w opinii Wnioskodawcy dowodzą kontynuacji działalności przez nabywcę w sposób niezmieniony.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że fakt zawarcia nowej umowy o prowadzenie księgowości (wynikający ze zmiany sposobu prowadzenia samej księgowości) przez fundację po przeniesieniu nieruchomości nie powinien negatywnie wpływać na uznanie, że czynność będąca przedmiotem analizy jest zbyciem przedsiębiorstwa. W świetle Objaśnień taka umowa nie jest na tyle istotna, by miała znaczący wpływ na ocenę ww. zagadnienia.

Podsumowując, na podstawie zestawienia przesłanek wynikających z Objaśnień oraz okoliczności przeprowadzanej transakcji, można wnioskować, że i drugie kryterium (możliwości kontynuowania działalności) również jest spełnione. To świadczy o tym, że wniesienie nieruchomości do fundacji rodzinnej stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Ocena stanu faktycznego na podstawie stanowisk organów podatkowych - interpretacje indywidualne

Jak wskazuje się w interpretacjach organów podatkowych, istotnym dla uznania czynności za zbycie przedsiębiorstwa jest zamiar kontynuowania dotychczasowej działalności przez nabywcę, tak np.:

" (...) W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją interpretacja indywidualna DKIS z 22 lutego 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.792.2021.3.WH)".

Taka sytuacja ma miejsce w przypadku wskazanym w niniejszym wniosku - fundacja rodzinna będzie kontynuować dotychczasową działalność Zbywcy, w oparciu o te same składniki majątku.

Co więcej, organy podatkowe, niejako kierując się przesłankami wskazanymi w Objaśnieniach, duży nacisk w ocenie czy dana czynność prawna jest zbyciem przedsiębiorstwa kładą na możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności w oparciu o przekazywany majątek i zamiar kontynuowania takiej działalności, tak np. w interpretacja indywidualna DKIS z 6 kwietnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1 -1.4012.689.2022.4.AKA DKIS w podobnym stanie faktycznym:

" (...) Spółka, do której został wniesiony aport ZCP ma faktyczną możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w niezmienionym zakresie, bez angażowania dodatkowych składników majątkowych lub podejmowania dodatkowych działań. Spółka kontynuuje w oparciu o te składniki działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim była prowadzona".

W niniejszym przypadku dochodzi do analogicznej sytuacji, tj. fundacja będzie miała faktyczną możliwość prowadzenia dotychczasowej działalności w niezmienionym zakresie, bez konieczności angażowania dodatkowych składników majątku i podejmowania dodatkowych działań.

Dodatkowo, organy podatkowe w ocenie czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa, oprócz zamiaru nabywcy i faktycznej możliwości kontynuowania działalności, zwracają uwagę na to czy nabywca zmuszony będzie do angażowania innych składników majątku bądź podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych. W stanie faktycznym interpretacji indywidualnej DKIS z 15 września 2020 r., sygn. 0112 -KDIL3.4012.451.2020.2.LS organ jako argument, że doszło do zbycia przedsiębiorstwa podkreślał, że nabywca nie będzie musiał podejmować dodatkowych, wspomnianych wcześniej działań:

" (...) Żona Wnioskodawcy po przekazaniu składników majątku będzie dalej prowadzić działalność gospodarczą w niezmienionym zakresie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji. Kontynuacja działalności gospodarczej Wnioskodawcy związanej z majątkiem Wnioskodawcy w drodze darowizny do żony Wnioskodawcy nie będzie wymagało od niej angażowania innych składników majątku, ani też podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych".

Jak wynika ze stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku również możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności przez fundację rodzinną nie będzie uzależniona od podejmowania istotnych dodatkowych działań faktycznych lub prawnych czy tez od angażowania dodatkowych składników majątku.

Podsumowując, biorąc pod uwagę wskazane w przywołanych interpretacjach indywidualnych argumenty, należy uznać, że przedmiotowa czynność wniesienia nieruchomości do fundacji rodzinnej i towarzyszące jej elementy będzie zbyciem przedsiębiorstwa w świetle przepisów ustawy o VAT, a co za tym idzie, że będzie wyłączona z opodatkowania VAT.

Ocena stanu faktycznego na podstawie orzecznictwa polskich sądów administracyjnych

Jak wskazuje się w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, przy ocenie czy daną czynność prawną należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa kluczowym jest przede wszystkim ustalenie, czy przekazane elementy (zarówno te materialne jak i te niematerialne) tworzą dostateczną całość, umożliwiającą nabywcy prowadzenie dotychczasowej działalności gospodarczej. Co warte podkreślenia, do uznania czynności prawnej za zbycie przedsiębiorstwa wystarczające jest przeniesienie minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio działalności - tak np. NSA w wyroku z dnia 30 czerwca 2021 r., sygn. I FSK 1453/19.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszej analizy dochodzi do takiej sytuacji, tj. przekazane składniki majątku i towarzyszące tej czynności prawnej działania wskazują, ze przekazane składniki tworzą dostateczną całość, w oparciu o którą można kontynuować działalność na dotychczasowych zasadach. Oprócz przekazania samych nieruchomości (będących podstawą tej działalności gospodarczej), dojdzie również do przeniesienia praw i obowiązków z niezbędnych umów (takich jak umowy o zarządzanie - tam, gdzie zostały zawarte jak również czynności zarządzania będą nadal kontynuowana przez Zbywcę w takim samym zakresie).

Jak wskazuje dalej NSA w przywołanym wyżej wyroku, za chybiony należy uznać zarzut, że skoro nie doszło do przekazania pracowników obsługi nieruchomości, znaku towarowego, nazwy, tajemnicy przedsiębiorstwa, know-how, czy bazy kontrahentów, to nie można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa (lub jego części). W sytuacji, gdy zbywca nie posiadał znaku towarowego, nazwy (w sensie przedmiotowym), pracowników (bowiem osobiście zajmował się obsługą nieruchomości), a baza kontrahentów faktycznie ograniczała się do dotychczasowych najemców, którzy zostali "przejęci" przez nabywcę, to powyższe elementy nie przesądzają o tym, że danych składników majątku nie można uznać za przedsiębiorstwo (lub jego część). Do pewnego stopnia podobna sytuacja ma bowiem miejsce w przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku, a zatem brak przekazania powyższych elementów przedsiębiorstwa nie powinien świadczyć o tym, że przedmiotowa czynność prawna nie będzie zbyciem przedsiębiorstwa.

Jak wskazuje NSA w wyroku z 28 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 293/17, fakt, że nabywca wstąpił w uprzednio zawarte umowy najmu nie stanowi sam przez siebie przesłanki, że przedmiotem czynności prawnej było przedsiębiorstwo (lub jego zorganizowana część). Jak wskazuje bowiem sąd, do prowadzenia działalności w zakresie najmu lokali nie jest bowiem wystarczające istnienie umów najmu lokali, konieczna jest obsługa zarówno tych umów jak i obsługa nieruchomości, w której lokale te się znajdują (ochrona, sprzątanie, naprawy, remonty). Również i w tym przypadku stan faktyczny opisany we wniosku spełnia wyznaczone przez sąd warunki, by uznać przedmiotową czynność prawną i towarzyszące jej elementy jako zbycie przedsiębiorstwa. Jak wynika ze stanu faktycznego, w tym zakresie, gdzie takie umowy sprzątania i naprawy istnieją, prawa i obowiązki z nich wynikające zostaną przeniesione na fundację. W pozostałych wypadkach Wnioskodawca osobiście odpowiadał za obsługę nieruchomości i po dokonaniu przekazania nieruchomości dalej będzie osobiście i bezpośrednio taką obsługę nieruchomości zapewniał.

W odrębnym orzeczeniu z 20 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 1113/16 NSA zwraca uwagę na "harmonijność" przekazania składników majątku i kontynuacji danej działalności. Jak wskazuje sąd opisując stan faktyczny tej sprawy: (...) działalność była prowadzona na bazie środków przekazanych przez zbywcę. Nabywca, tj. skarżąca spółka, z mocy prawa, wstąpiła w prawa i obowiązki na podstawie umowy najmu w miejsce dotychczasowego wynajmującego. Działające w wielu obszarach (handel, hotel, SPA) duże centrum handlowe w sposób harmonijny przeszło, na własność skarżącej spółki i kontynuowało swoje funkcjonowanie w niezmienionej formie, pod niezmienioną nazwą, podobnie jak działający w obiekcie hotel. Nabyte składniki majątku niewątpliwie umożliwiły samodzielne funkcjonowanie obiektu i kontynuowanie działalności w zakresie prowadzonym dotychczas przez zbywcę. Ponadto, nabyta przez skarżącą spółkę nieruchomość pełniła w niej taką samą rolę, jaką pełniła u zbywcy, tj. stanowiła przedmiot najmu dla tych samych podmiotów gospodarczych prowadzących działalność w lokalach użytkowych wynajmowanych na terenie centrum handlowego. Podobna sytuacja będzie miała miejsce w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku - fundacja rodzinna kontynuowałaby dokładnie taką samą działalność gospodarczą (tj. polegającą na wynajmie nieruchomości), w niezmienionej formie. Wniesione nieruchomości pełniłyby taką samą rolę, jaką pełniły u Zbywcy, tj. stanowiły przedmiot najmu dla tych samych najemców.

Podsumowując, biorąc pod uwagę wskazane orzecznictwo polskich sądów administracyjnych można uznać, że istnieją przesłanki, by twierdzić, ze przedmiotowa czynność wniesienia nieruchomości do fundacji rodzinnej i towarzyszące jej elementy będzie zbyciem przedsiębiorstwa w świetle przepisów ustawy o VAT, a co za tym idzie, że będzie wyłączona z opodatkowania VAT.

Dodatkowe elementy oceny w świetle obowiązujących przepisów

Jak już podnoszono wyżej, co do zasady z transakcją zbycia przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części) ma się do czynienia wtedy, kiedy przekazywany zespół składników majątku jest wystarczający do tego, by daną działalność gospodarczą kontynuować i że w takim celu te składniki majątku są nabywane.

W tym kontekście (jak również w kontekście wskazanych przez Wnioskodawcę powyżej przesłanek wynikających z Objaśnień, stanowisk organów i sądów) Wnioskodawca wskazuje, że z samego uzasadnienia projektu ustawy wprowadzającej do polskiego porządku prawnego instytucję fundacji rodzinnej wynika, że jej głównym celem jest kontynuowanie (zabezpieczenie) dotychczasowej działalności w takim samym kształcie (tylko w nieco innej formie prawnej):

"Fundacja rodzinna ma minimalizować ryzyko nieudanej sukcesji i gwarantować kontynuację działalności biznesowej. Przekazanie majątku, w tym firmy rodzinnej, fundacji rodzinnej ma chronić go przed podziałem, umożliwić jego pomnażanie, a więc także czerpanie z niego korzyści, które będzie można przeznaczyć na pokrycie kosztów utrzymania osób wskazanych przez fundatora. Kluczowe jest bowiem zapewnienie ciągłości przedsiębiorstwa prywatnego, w szczególności dla celów zabezpieczenia rodziny (Uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o fundacji rodzinnej, Druk nr 2798/2022, s. 6)".

Z powyższego wynika więc, że wniesienie majątku do fundacji rodzinnej niejako z samego założenia tej instytucji prawnej spełnia przesłanki za uznaniem tej czynności za zbycie przedsiębiorstwa. Jak wynika bowiem m.in. z uzasadnienia, celem powołania do życia instytucji fundacji rodzinnej było wprowadzenie takiego instrumentu prawnego, który by zapewnił sprawną sukcesję i zabezpieczył interes członków rodziny osób, które prowadzą firmy rodzinne, m.in. umożliwiał kontynuowanie i rozwój dotychczasowej działalności gospodarczej.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedmiotowego wniosku, dokładnie taka sytuacja ma miejsce i w tym przypadku. Wniesienie składników majątku do fundacji rodzinnej ma na celu przede wszystkim kontynuowanie dotychczasowej działalności gospodarczej w takiej formie, która możliwie w największym zakresie zabezpieczy interesy członków rodziny Wnioskodawcy, zapewni możliwie bezpieczną i skuteczną sukcesję i pozwoli na międzypokoleniowe kontynuowanie i rozwijanie dotychczasowej działalności gospodarczej. W opinii Wnioskodawcy jest więc to dodatkowy argument potwierdzający tezę, że czynność prawna będąca przedmiotem niniejszego wniosku jest zbyciem przedsiębiorstwa (lub jego części).

Dodatkowo, za argument o charakterze pomocniczym można uznać fakt, że po przeniesieniu składników majątku do fundacji, kontynuowaniem dotychczasowej działalności gospodarczej będzie zajmowała się ta sama osoba (Wnioskodawca), która dotychczas faktycznie tą działalność prowadziła. W sensie faktycznym nie zmieni się więc przedmiot działalności, składniki majątku, w oparciu o które ta działalność jest prowadzona i podmiot, który tą działalność (operacyjnie) wykonywał.

Podsumowując, w świetle powyższych argumentów, w opinii Wnioskodawcy należy uznać, że czynność prawną będącą przedmiotem niniejszego wniosku należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa, a w konsekwencji za brak jej podlegania pod opodatkowanie VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w oparciu o z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, na podstawie którego:

W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na przepisy dotyczące działalności fundacji rodzinnej, która uregulowana została w ustawie z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 326), zwanej dalej ustawą o fundacji rodzinnej.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej:

Fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.

Jak wynika z art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej:

Przez świadczenie rozumie się składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej:

Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

Z cytowanych przepisów ustawy o fundacji rodzinnej wynika, że fundacja rodzinna tworzona jest w celu gromadzenia majątku rodzinnego przedsiębiorstwa, zarządzania nim oraz zabezpieczenia potrzeb finansowych beneficjentów tej fundacji. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji, dodatkowo przepisy ustawy o fundacji rodzinnej określają również zakres, w jakim fundacja może prowadzić działalność gospodarczą.

Zatem, w sytuacji wykonywania czynności wpisujących się w definicje dostawy towarów czy świadczenia usług - w rozumieniu art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług - w tym również w zakresie zbywania mienia, gdy fundacja będzie dokonywała tych czynności w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na cel czy rezultat tej działalności, będzie uznana za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wniesienie majątku w postaci przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia "przedsiębiorstwo", należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.).

W myśl art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

W świetle art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest "zespołem składników". Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), zostaną przekazane nabywcy. Należy podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym przypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01, Zita Modes, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych, umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10, Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa (lub jego niezależnej części), w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo (lub jego część) zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów, zasobów, jeśli istnieją.

Sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy rozumieć w sposób funkcjonalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa (sprzedaż, darowizna itp.) decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Aby można było uznać, że przedmiotem dokonywanej czynności jest przedsiębiorstwo,

to przedmiotem tym muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie można w tym zakresie formułować jednoznacznych, uniwersalnych wzorów czy kryteriów. Będą się one zmieniały przy każdej dokonywanej czynności, a okoliczności konkretnego przypadku stanowią podstawę oceny, czy przedmiotem czynności prawnej jest przedsiębiorstwo czy też nie. Tym samym, ocena czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa jest możliwa w sytuacji, kiedy miarodajne będzie ustalenie, czy zbyto minimum środków bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Przy czym, strony - jak wynika z art. 55² Kodeksu cywilnego - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące przedsiębiorstwo objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres włączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa.

W analizowanej sprawie rozważa Pan wniesienie całego majątku związanego z prowadzoną przez Pana jednoosobową działalnością gospodarczą do fundacji rodzinnej. Pana intencją jest wniesienie majątku do fundacji, aby fundacja kontynuowała działalność gospodarczą polegającą na wynajmie lub wydzierżawieniu w taki sam sposób, w jaki dotychczas Pan ją prowadził. Po wniesieniu nieruchomości do fundacji rodzinnej będzie ona kontynuowała dotychczasową działalność gospodarczą w niezmienionym kształcie i zakresie w postaci wynajmu lub wydzierżawienia ww. nieruchomości. Zamiar kontynuowania takiej działalności zostanie udokumentowany w stosownych dokumentach towarzyszących wyposażeniu fundacji w majątek. Kontynuowanie dotychczasowej działalności wynajmu/wydzierżawienia i zarządzania nieruchomościami po wniesieniu tychże do fundacji będzie możliwe bez konieczności nabywania dodatkowych rzeczy/składników majątku.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy, należy uznać, że przedmiotem planowanej transakcji będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Tym samym, jego przekazanie (wniesienie do fundacji rodzinnej w postaci darowizny) będzie korzystało z wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku do towarów i usług.

W konsekwencji, wniesienie przez Pana całego majątku związanego z prowadzoną przez Pana jednoosobową działalnością gospodarczą do fundacji rodzinnej - w świetle art. 6 pkt 1 ustawy - nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego Pana stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych zauważam, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników

i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Odnosząc się do powołanych przez Pana w przedmiotowym wniosku wyroków sądu, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem, wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.).