1401/BF-I/4110-60/07/RM/PP-I - Sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia akcji w momencie zbycia tych akcji przez spółkę komandytową.

Na podstawie art. 233 w związku z art. 239 oraz art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu zażalenia Pana Jerzego G. z dnia 29 sierpnia 2007 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów w Warszawie Nr 1433/GF/415-50/07/KB z dnia 16 sierpnia 2007 r. wydane w odpowiedzi na wniosek Podatnika o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z dnia 14 czerwca 2007 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 14 czerwca 2007 r. Podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów z pytaniem dotyczącym sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia akcji w momencie zbycia tych akcji przez spółkę komandytową, której komandytariuszem jest Podatnik. W ww. wniosku Wnioskodawca zawarł swoje stanowisko, w którym wskazał, że koszty uzyskania przychodów wspólników spółki komandytowej z tytułu planowanej sprzedaży akcji, wniesionych do tej spółki przez Podatnika tytułem aportu, powinny być ustalone stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 21 lipca 1991 r. - o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) na poziomie ich wartości księgowej wskazanej w księgach spółki.

Uzasadniając swoje stanowisko Podatnik podniósł, że brak jest w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisu normatywnego, który wskazywałby, iż w tego typu przypadkach koszt uzyskania przychodów powinien być ustalany w wysokości wartości historycznej, poniesionej na ich nabycie lub objęcie przez Podatnika, przed ich wniesieniem do tej spółki, a nie wartości rynkowej tych akcji z dnia ich wniesienia do spółki komandytowej.

Postanowieniem Nr 1433/GF/415-50/07/KB z dnia 16 sierpnia 2007 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów, uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe. Organ podatkowy I instancji wskazał, że wartość rynkowa wkładu niepieniężnego w postaci akcji nie może być utożsamiana z wydatkiem poniesionym na ich nabycie, gdyż faktyczny wydatek stanowiły nakłady poczynione na nabycie tego wkładu przez Podatnika. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów, ustawodawca rozróżnia pojęcie wydatków na nabycie akcji (wkładów) oraz pojęcie wartości rynkowej składników majątku stanowiących wkład niepieniężny. Wskazano, że gdy wartość rynkowa aportu została określona w kwocie wyższej aniżeli wydatki pierwotnie poniesione przez Podatnika na nabycie tego wkładu niepieniężnego, to koszty uzyskania przychodów winny być ustalone w takiej kwocie, w jakiej zostałby ustalony koszt uzyskania przychodów przy sprzedaży składników majątku stanowiących ten wkład, gdyby nie zostały one wniesione do spółki komandytowej w formie aportu. W związku z powyższym w ocenie tego organu koszt uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży przedmiotowych akcji przez spółkę komandytową powinien być ustalony w wysokości pierwotnie poniesionych wydatków przez Podatnika na objęcie/nabycie tych akcji.

Na powyższe postanowienie Pan Jerzy G. wniósł zażalenie z dnia 29 sierpnia 2007 r., w którym zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o zmianę ww. postanowienia w zakresie rozstrzygnięcia merytorycznego.

Zażalonemu postanowieniu Podatnik zarzucił naruszenie przepisu art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędną ich wykładnię polegającą na przyjęciu, iż w przypadku sprzedaży przez spółkę komandytową akcji wniesionych uprzednio do tego podmiotu przez komandytariusza - osobę fizyczną tytułem wkładu niepieniężnego, koszt uzyskania przychodów dla wspólników tej spółki stanowić mogą jedynie wydatki poniesione historycznie przez tego wspólnika na objęcie/nabycie przedmiotowych akcji.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, uznając zażalenie za zasadne, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wyjaśnia co następuje:

Kwestią sporną pomiędzy Naczelnikiem Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów a Podatnikiem jest sprawa ustalenia kosztu uzyskania przychodów jaki ten ostatni jako wspólnik spółki komandytowej poniesie z tytułu sprzedaży ww. akcji przez wspomnianą spółkę komandytową.

Artykuł 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. W art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy wskazano natomiast, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie akcji w spółce mającej osobowość prawną; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych akcji.

W przedmiotowej sprawie bezspornym jest, że sprzedaż przez spółkę komandytową akcji otrzymanych wcześniej przez nią tytułem wkładu od Podatnika jako komandytariusza, powoduje po jego stronie powstanie kosztu o którym mowa w przytoczonym powyżej art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy koszty uzyskania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, u każdego wspólnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Tym samym poprzez sprzedaż przedmiotowych akcji przez spółkę komandytową u Podatnika powstaje koszt odpowiadający proporcji jego prawa do udziału w zysku tej spółki. Jednakże aby prawidłowo określić wysokość kosztu uzyskania przychodów jaki przypadnie Podatnikowi w wyniku tej sprzedaży, należy wcześniej ustalić wysokość łącznego kosztu uzyskania przychodów, jaki powstanie po stronie wszystkich wspólników spółki komandytowej, która to kwestia jest przedmiotem sporu pomiędzy Panem Jerzym G. a Naczelnikiem Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów.

Z treści postanowienia organu podatkowego I instancji Nr 1433/GF/415-50/07/KB z dnia 16 sierpnia 2007 r. wynika, że koszt ten powinien odpowiadać wysokości wydatków jakie na nabycie przedmiotowych akcji poniósł Podatnik, nie może to być natomiast wartość księgowa tych akcji z dnia ich wniesienia do spółki komandytowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie podziela stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów. Nie można odmówić bowiem słuszności podstawowemu zarzutowi jaki podniósł Podatnik, a mianowicie, że przedmiotowe akcje będą sprzedawane nie przez niego jako osobę fizyczną, ale przez zupełnie inny podmiot gospodarczy jakim jest spółka komandytowa. W związku z tym koszt ten należy ustalić w wysokości wartości udziału Podatnika w spółce komandytowej, a następnie ustalić ten koszt dla Podatnika zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 107 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne. Udział takiego wspólnika określa się na podstawie art. 103 w związku z art. 50 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którymi udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Tym samym uwaga Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów, że oszacowanie aportu to jedynie kwestia uzgodnień między wspólnikami jest nieprawidłowa. Przepisy regulujące wnoszenie takiego aportu do spółki komandytowej wymagają wprost, aby jego wartość była określana w wartości rynkowej.

Tym samym dla wspólników spółki komandytowej wartością nabycia tych akcji tytułem aportu czyli na potrzeby art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatkiem na ich nabycie (objęcie) jest wartość rynkowa tych akcji, która jak wskazuje Podatnik jest również ich wartością księgową ujętą w księgach tej spółki. Przepis ten wskazuje wprost, że kosztem ze zbycia akcji są wydatki na ich nabycie. Ponieważ spółka komandytowa nabywa te akcje w zamian za przyznany Podatnikowi określony udział kapitałowy, koszt dla wszystkich wspólników z tytułu zbycia tych akcji przez spółkę powinien być określony w ich wartości rynkowej z dnia objęcia tego udziału przez Podatnika.

Organ odwoławczy pragnie zwrócić uwagę, że przywołany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2001 r., sygnatura akt I SA/Wr 580/99 dotyczy odmiennego stanu faktycznego, dlatego też przy wydawaniu niniejszej decyzji nie został uwzględniony.

Postanowieniem Nr 1401/BF-I/4110-0060/1/07/JC z dnia 25 września 2007 r. wyznaczono Stronie zgodnie z dyspozycją art. 200 § 1 ustawy Ordynacji podatkowa siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się odnośnie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, z którym Podatnik został zapoznany w dniu 8 października 2007 r. W dniu 10 października Pan Jerzy G. złożył w Izbie Skarbowej pismo, w którym uzupełnił i podtrzymał swoje stanowisko oraz zarzuty zawarte w zażaleniu.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie orzeka jak na wstępie.