IBPBII/2/415-943/12/MM - Określenie skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości objętej dekretem z 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 17 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 17 września 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości objętej Dekretem - jest prawidłowe.

W dniu 17 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości objętej Dekretem.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 6 września 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-943/12/MM wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 17 września 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie umowy w formie aktu notarialnego, zawartej dnia 10 czerwca 2009 r. Miasto oddało wnioskodawczyni oraz Pani G. (po 1/2 części) w użytkowanie wieczyste nieruchomość, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Ww. nieruchomość objęta była działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta (Dz. U. Nr 50, poz. 279), dlatego też prawo jej własności przeszło na rzecz Dzielnicy Gminy Miasta M., a następnie na rzecz Miasta, który objął ją w posiadanie dnia 16 sierpnia 1948 r. Dnia 7 grudnia 1948 r. były właściciel nieruchomości - na podstawie art. 7 ust. 1 i 2 dekretu - złożył wniosek o przyznanie własności czasowej przedmiotowej nieruchomości, w efekcie czego prezydent miasta wydał decyzję dnia 27 marca 2009 r. w sprawie ustanowienia użytkowania wieczystego nieruchomości a następnie spadkobierczynie byłego właściciela tj. wnioskodawczyni i Pani G. nabyły dnia 10 czerwca 2009 r. od Miasta prawo użytkowania wieczystego.

Dnia 5 października 2009 r. wnioskodawczyni wraz z Panią G. dokonały sprzedaży prawa użytkowania wieczystego tejże nieruchomości na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej za łączną cenę 2.700.000 zł czyli za cenę 1.350.000 zł na rzecz każdej sprzedającej, płatnej w 2009 r. Środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży wnioskodawczyni przeznaczyła na budowę domu mieszkalnego, w którym obecnie zamieszkuje.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawczyni wskazała, że spadkodawca zmarł 28 listopada 1977 r. Nieruchomość, do której wnioskodawczyni nabyła prawo użytkowania wieczystego nie była zabudowana.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy nabycie przez wnioskodawczynię prawa użytkowania wieczystego nieruchomości objętej działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta (Dz. U. Nr 50, poz. 279) stanowi nabycie prawa użytkowania wieczystego w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a w konsekwencji czy przychód ze sprzedaży tego prawa należy do źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zdaniem wnioskodawczyni, nabycie przez nią prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta (Dz. U. Nr 50, poz. 279) nie może być traktowane jako nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku odchodnym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176). Przy czym sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nie jest źródłem przychodu w rozumieniu ww. art. 10 także wówczas gdy została dokonana przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie prawa użytkowania wieczystego oraz przed upływem pięciu lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu użytkowania wieczystego i zawarciu umowy o ustanowieniu tego prawa. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów tj. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2003 r. sygn. akt III SA 2731/01 oraz w wyroku Sądu Najwyższego Izby Administracyjnej, Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia 7 maja 2007 r., sygn. akt III RN 18/02.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem - trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.

Nabycie i utrata własności (w tym także własności nieruchomości) jest opisana w art. 155 oraz 231 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). U podstaw nabycia i zbycia rzeczy oraz nieruchomości, w rozumieniu kodeksowym, leży wola nabywcy. Swoboda zawierania umów jest naczelną zasadą Kodeksu cywilnego.

W dopuszczonych prawem sytuacjach - u podstaw zwrotu wywłaszczonej nieruchomości (także przejętej wskutek karnego przymusu) leży wola prawowitego właściciela, a w przypadku jego śmierci wola jego spadkobierców.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni wraz z Panią G. odziedziczyła spadek po zmarłym w dniu 28 listopada 1977 r. spadkodawcy. Spadkodawca był właścicielem nieruchomości, którą to na mocy dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta (Dz. U. Nr 50, poz. 279), tzw. "dekretu Bieruta", utracił na rzecz gminy. Na podstawie umowy z dnia 10 czerwca 2009 r. Miasto oddało wnioskodawczyni oraz Pani G. po 1/2 części w użytkowanie wieczyste przedmiotową nieruchomość. Prawo to zostało sprzedane dnia 5 października 2009 r.

Wskazać w tym miejscu należy, iż prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.

Oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu skomunalizowanego Dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta, w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny. Przepis art. 7 ust. 1 dekretu przewidywał, że:

* dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną;

* gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania;

* w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;

* w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;

* w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9. Zgodnie z art. 9 dekretu, odszkodowanie miało być wypłacone w"miejskich papierach wartościowych", które jednak nigdy nie zostały wyemitowane.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność gminy miasta gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.

W świetle powyższego, nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz wnioskodawczyni prawa użytkowania wieczystego w gruncie w kategoriach nabycia, o którym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować, jako swoistą restytucję stosunków własnościowych sprzed komunalizacji.

W rozpatrywanej sprawie istotna jest więc kwestia, od kiedy należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w cytowanym wyżej przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji, gdy dochodzi do zwrotu bezprawnie zajętej nieruchomości spadkobiercom osób, którym tę nieruchomość odebrano, wówczas prawo do zwrotu znajduje swe źródło w nabyciu spadku.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w księdze czwartej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Mając na uwadze ww. regulacje prawne stwierdzić należy, iż skoro spadek, stanowiący ogół majątkowych praw i obowiązków zmarłego (art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego) otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy i według tej daty spadkobierca nabywa spadek, za dzień nabycia rzeczy lub praw w drodze spadku należy rozumieć dzień jego otwarcia.

Zatem, w przedmiotowej sprawie datą nabycia przez wnioskodawczynię 1/2 udziału w prawie wieczystego użytkowania jest data nabycia spadku, tj. data śmierci spadkodawcy - 28 listopada 1977 r.

W związku z powyższym bieg 5-letniego terminu należy liczyć od końca 1977 r.

Reasumując sprzedaż przedmiotowych udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie, zatem przychód uzyskany ze sprzedaży tego udziału nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, czyli nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez wnioskodawczynię wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.